בין הפטיש לסדן: מלכודות המס והביטוח הלאומי של המשקיעים בארה"ב

בשיתוף מערכת זירת הנדל"ן

בדיני המס האמריקאים, תאגיד LLC – מה שמסווג אצלנו כ"חברה בע"מ" – ממוסה, ככלל, כגוף שקוף לצורכי מס. משמע, רווחי החברה והפסדיה מיוחסים לבעל הזכויות, ולו בלבד.

בישראל המצב שונה. לפי דיני המס כאן, כל עוד הוא אינו מסווג כ"חברת בית" או "חברה משפחתית", תאגיד LLC אינו יכול להיחשב "גוף שקוף" במלוא מובן המילה. עמדה זו אושרה בפסקי הדין בעניין יעקב הראל, בבית המשפט המחוזי ואחר כך גם בערעור בעליון. לפי ההכרעה שם, הנישום לא יכול היה לקזז את המס ששילם בארה"ב, כנגד המס ששילם בישראל על ההכנסה מהדיבידנד בגין חלוקות כספים שהתקבלו מתאגיד ה-LLC. זאת לאור ההבחנה שנקטו בתי המשפט הישראליים בין מסי החוץ ששולמו על ידי הנישום בארה"ב – שהם מסים על הכנסה מעסק – לבין המס שהוטל עליו בישראל, שהוא מס על דיבידנד.

בעיית כפל המס ניתנת לפתרון חלקי באמצעות אימוץ הוראות חוזר מס הכנסה 5/2004. בין היתר, החוזר הזה מאפשר לבעל הזכויות לדווח בישראל על הכנסת התאגיד באופן אישי, ובמקביל לקבל זיכוי בשל המס הזר ששולם על ידו בארה"ב. מאחר שבפועל החוזר מאפשר את ייחוס ההכנסה החייבת ליחיד תושב ישראל, והכנסה זו חויבה במס בהתאם לשיעורי המס הרגילים החלים עליו – לא יחול מס נוסף בעת חלוקת הרווחים מה-LLC ליחיד.

אלא שרשות המסים בחרה להצר את הוראות החוזר האמור, כשקבעה כי תושב ישראל המחזיק בישות משפטית זרה שאינה נחשבת שקופה לצורכי מס, ולעומת זאת כן נחשבת שקופה בחו"ל (כדוגמת ישויות LLC) – אינו רשאי לקזז הפסדים שהתהוו בפעילות הישות הזרה מהכנסתו החייבת, וגם לא מהכנסה של תאגיד אחר בהחזקתו, גם אם אותו תאגיד נחשב בחו"ל שקוף לצורכי מס.

 

שימוש בחברת בית ובחברה משפחתית

פתרון אפשרי להבטחת שקיפות מלאה לצורכי מס ניתן במסגרת פקודת מס הכנסה, לפיה גם חברה זרה יכולה להיחשב "חברת בית" או "חברה משפחתית" לצורכי מס. סעיף 64 לפקודה, העוסק בחברת בית, מתנה זאת בכך שהתאגיד יהיה שקוף גם במדינת התושבות שלו. בעניין נטע עצמון נקבע כי פטור ממס המוענק ליחיד על הכנסות מהשכרת דירת מגורים, יחול גם על הכנסות שהופקו על ידי חברה משפחתית.

דומה שפסיקה זו חלה גם על חברת בית (לאור הדמיון לחברה משפחתית) ועל הטבות מס אחרות הנתונות ליחיד, כגון ההטבה מכוח סעיף 122א לפקודה הנוגע להכנסה מדמי שכירות מחוץ לישראל. מכאן, שמומלץ לתאגיד LLC המחזיק בנכסי מקרקעין בארה"ב לשקול להירשם כחברת בית או כחברה משפחתית בישראל, בכפוף לתנאים הקבועים בחוק.

אלא ששינוי דרמטי בעמדה של המוסד לביטוח לאומי, כפי שנראה להלן, עלול לפגוע בכדאיות הסיווג של תאגיד ה-LLC כחברת בית או כחברה משפחתית, ולהשאיר את הנישום בפני שוקת שבורה.

 

הפליפ של הביטוח הלאומי

לפי סעיף 373א לחוק הביטוח הלאומי, קמה חבות בדמי ביטוח לאומי לכל בעלי הזכויות בחברת בית או בחברה משפחתית, בין אם ההכנסות חולקו באותה שנת מס ובין אם לאו. מנגד, סעיף 350 לחוק מחיל פטורים ספציפיים, בין היתר על הכנסות של היחיד מדיבידנד, ריבית ואף מהכנסות מדמי שכירות מנכס מחוץ לישראל (מסלול 15%).

 

אם כך עולה השאלה – האם הכנסות/רווחים שאינם נחשבים "הכנסה" לעניין תשלום דמי ביטוח לאומי בידי יחיד, הופכים באחת לחייבים בדמי ביטוח לאומי אם מקורם בחברה משפחתית או בחברת בית שהיחיד הוא בעל מניות או חבר בה?

מדיניות המוסד לביטוח לאומי השתנתה במהלך השנים ביחס לשאלה זו, כפי שהוצג באחרונה בבית הדין האזורי לעבודה בעניין נחושתן. עד שנת המס 2013 המדיניות המוצהרת של המוסד לביטוח לאומי היתה כי לא יחול הפטור על הכנסות היחיד של בעלי זכויות בחברה משפחתית או חברת בית – לפי הוראת סעיף 373א. החל משנת המס 2014 חלה תמורה בעמדה זו, ונקבע כי ניתן להחיל את הפטור הניתן ליחיד על הכנסותיו, גם אם הן מיוחסות לו מחברה משפחתית.

והנה כשעון מטולטלת, ב-10 בנובמבר 2019, הוציא המוסד לביטוח לאומי הודעה לפיה נמלך (שוב) בדעתו, וכי החל משנת 2018 לא יינתן הפטור האמור. עמדה זו אושרה לאחרונה על ידי בית הדין האזורי לעבודה.

כלומר, לפי עמדת בית הדין האזורי בעניין נחושתן ועמדת המוסד לביטוח לאומי החל משנת 2018, בעל זכויות בתאגיד LLC אשר יסווג לצורכי מס כחברה משפחתית ו/או חברת בית, יחויב בסוף השנה בדמי ביטוח לאומי בגין ההכנסה החייבת של החברה המשפחתית מדמי שכירות שמקורם מחוץ לישראל – גם אם בחר להתמסות במסלול 15% מס הכנסה.

סיכום, מסקנות ותהיות

עינינו הרואות כי חל שינוי בפרשנות של המוסד לביטוח לאומי בכל הקשור לחבות בדמי ביטוח לאומי לבעלי זכויות בחברת בית ובחברה משפחתית. מעבר לעובדה כי מדובר בהתנהלות די תמוהה מצד המוסד לביטוח לאומי, אשר משנה את פרשנותו לסעיף 373א לחוק הביטוח הלאומי, פרשנות זו עלולה ליצור חבות בדמי ביטוח לאומי יש מאין לבעלי מניות בחברות מהסוג האמור.

בהיבט מס ההכנסה, ראינו כי לאור עמדת רשות המסים, סיווגו של תאגיד LLC כחברת בית ו/או חברה משפחתית עשוי לפטור בעיות של כפל מס ואי-הכרה בשיעורי מס השמורים ליחיד (למשל מסלול 15% בגין הכנסות מדמי שכירות בגין נכס מחוץ לישראל).

 

 

לעומת זאת, מבחינת הביטוח הלאומי, בעוד שהחזקה בתאגיד LLC כשלעצמה אינה מקימה ככל הנראה חבות בדמי ביטוח לאומי, סיווג תאגיד זה גם כחברה משפחתית או חברת בית עלול כאמור להקים לבעלי הזכויות בו חבות בגין הכנסות מדמי שכירות בחו"ל, ריבית, דיבידנד ורווח הון – הגם שלו החזיקו בנכסים אלו בארה"ב במישרין, הם היו פטורים מדמי ביטוח לאומי.

לסיכום, דומה כי טרם נאמרה המילה האחרונה בסוגיה. ערעור שהוגש לבית הדין הארצי לעבודה על פסיקת בית הדין האזורי בעניין נחושתן צפוי לבחון את הסוגיה מחדש. אנו סבורים כי תוצאת פסק הדין של בית הדין האזורי שגויה מיסודה ומביאה לתוצאות אבסורדיות, כפי שתואר כאן. גם בנוגע למס הכנסה, טרם ניתנה פסיקה ממצה, אם בכלל, לגבי הפרשנות של רשות המסים ביחס לחוזר 5/2004.

מובן כי יש לבחון כל מקרה לגופו, הן בהיבט של תקרת תשלומי דמי הביטוח הלאומי והן בהיבט של מספר בעלי הזכויות בחברה המשפחתית או חברת הבית. מכל מקום, ניתן היה לקוות שרשות המסים והמוסד לביטוח לאומי, כשתי הזרועות העיקריות של המדינה בגביית כספים מהציבור, יציגו עמדה קוהרנטית ומגובשת ככל שניתן. ויפה שעה אחת קודם.

 

הכותב הוא הבעלים של משרד עמפלי עריכת דין מיסים

 

לכתבות נוספות היכנסו אל זירת הנדל"ן >>